合并報表之其他綜合收益【四】
合并報表簡述
合并報表，實際上是為了解決一家集團公司全部賬套簡單加總後産生的兩個問題，一是“分家”，二是“減肥”。分家分的是淨資産，要把合并範圍内的各子公司的淨資産分為“我”的還是“少數股東”的。“減肥”則是減掉虛增的财務記錄。第一點“分家”好理解，那什麼是“減肥”呢？舉個很簡單的例子：母公司把自己的存貨，賬面成本100萬元，以200萬元賣給了子公司，母公司就有了200萬元的主營業務收入、100萬元的主營業務成本以及100萬元的利潤。合并報表是以合并口徑作為一個會計主體的，也就是母公司與子公司就是一個公司，母公司的倉庫與子公司的倉庫就是同一家公司的倉庫。如果同一家公司的甲倉庫貨物倒到了乙倉庫，就能賺錢，那人人都去開公司了！所以“減肥”就是為了減少這些合并範圍内的内部交易。做合并抵消分錄，如果按上述兩個思路去做，就會很清晰明了。
一般地，我建議是先做“分家”分錄，再做“減肥”分錄。“親兄弟，明算賬”，這個“家”一定要分對，“家”分好了，合并的60%至少就做好了。而“減肥”，則相對次要，長得太肥了當然得減，但小小的微胖，有些時候就算了，不減了。比如母公司把賬面淨值1萬元的固定資産賣給了子公司，子公司則按母公司原固定資産卡片上的原值及累計折舊入賬了。那麼，這個固定資産僅僅是從母公司資産負債表上搬到了子公司的資産負債表上，對合并報表而言，并沒有什麼區别。但這隻是指資産負債表沒什麼影響，其實合并報表中還是增加了一塊小小的“肥肉”，在哪裡呢？是在現金流量表上。母公司現金流量表中有一筆“處置固定資産、無形資産和其他長期資産收回的現金淨額”1萬元。子公司現金流量表中則有一筆：“購建固定資産、無形資産和其他長期資産支付的現金”1萬元。那這筆現金流抵消分錄要不要抵呢？你抵了當然沒問題，但不抵，其實對報表使用者而言也構不成什麼大的影響。所以說“分家”是沒有重要性水平的，哪怕子公司本年淨利潤是1塊錢，你也得按比例計算少數股東損益，但“減肥”則是有重要性水平的，小小的肥肉，不減也就算了。
四、其他綜合收益
淨資産的家庭成員中，除了上述“四大金剛”外，現實中相對常見的應該是“其他綜合收益”。這裡我再舉一個稍微複雜的案例來說明“其他綜合收益”的處置。
案例006：A公司2015年12月31日控制B公司100%，對價為800萬，B公司可辨認公允800萬。2016年，B公司實現利潤120萬，其他綜合收益100萬，2017年1-6月，B公司實現利潤60萬，其他綜合收益50萬。2017年7月，A公司出售B公司60%股權，喪失控制權。此時B公司全部股權公允1400，A獲得價款1400×60%=840，剩餘公允1400×40%=560。
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相關的知識點：
《企業會計準則第2号-長期股權投資》第十五條“投資方因處置部分權益性投資 等原因喪失了對被投資單位的控制的，在編制個别财務報表時，處置後的剩餘股權能夠對被投資單位實施共同控制或施加重大影響的，應當改按權益法核算，并對該剩餘股權視同自取得時即釆用權益法核算進行調整；在編制合并财務報表時，應當按照《企業會計準則第33号--合并财務報表》的有關規定進行會計處理。”
根據《企業會計準則第33号——合并财務報表》第五十條“企業因處置部分股權投資 等原因喪失了對被投資方的控制權的，在編制合并财務報表時，對于剩餘股權，應當按照其在喪失控制權日的公允價值進行重新計量。處置股權取得的對價與剩餘股權公允價值之和，減去按原持股比例計算應享有原有子公司自購買日或合并日開始持續計算的淨資産的份額之間的差額，計入喪失控制權當期的投資收益，同時沖減商譽。與原有子公司股權投資相關的其他綜合收益等，應當在喪失控制權時轉為當期投資收益。”
01
2015年
子公司B：收到了股東800萬元投資，沒什麼特殊事項。
母公司A：收到了股東3,000萬元投資，再從非關聯方化了800萬元，買了800萬元B公司股權。也沒有什麼特殊事項。
合并報表：現金流量表不用抵消，利潤表也沒抵消事項。資産負債表抵消分錄：
借：實收資本 8,000,000.00
貸：長期股權投資-B公司 8,000,000.00
02
2016年
子公司B：無特殊事項。
母公司A：無特殊事項。
合并報表：現金流量表不用抵消，利潤表也沒抵消事項。資産負債表抵消分錄：
借：實收資本 8,000,000.00
貸：長期股權投資-B公司 8,000,000.00
03
2017年7月
子公司B：
該試算中有兩個特點：
(1)期末資産負債表全部科目餘額為0，原因是7月31日開始，B公司不再并入A公司的合并報表中，所以期末資産負債表科目全部以0處理。
(2)利潤表中主營業務收入60萬元，年初未分配利潤120萬元，其他轉入－180萬元。其他綜合收益50萬元。這是因為2017年1-7月B公司的經營損益是要納入A公司合并報表中的，而其他轉入則是因為報表平衡關系。資産負債表科目中，期末未分配利潤為0，那麼期初的未分配利潤120再加本期的損益60萬元形成的180萬元期末未分配利潤去哪了？通過“其他轉入”負數轉出去了。
母公司A：
對銷售60%股份後喪失控制權，但仍有重大影響的：“在編制個别财務報表時，處置後的剩餘股權能夠對被投資單位實施共同控制或施加重大影響的，應當改按權益法核算，并對該剩餘股權視同自取得時即釆用權益法核算進行調整。”所以：
（1）60%股權A公司買了840萬元，這筆交易的成本是：800＊60%＝480萬元，因此60%股權交易A公司共賺了360萬元。
借：銀行存款 8,400,000.00
貸：長期股權投資-B公司 4,800,000.00
貸：投資收益 3,600,000.00
(2)剩餘股權要按權益法進行追溯調整：
2016年末，B公司淨資産為920萬元（實收資本800萬元、其他綜合收益100萬元、未分配利潤120萬元），所以40%剩餘股權在2016年末對應的B公司淨資産份額為1,020*40%=408萬元。而A公司賬面上，這40%股權的餘額為800*40%=320萬元，所以2016年末的追溯調整分錄為：
借：長期股權投資－損益調整 480,000.00
借：長期股權投資－其他綜合收益 400,000.00
貸：投資收益 480,000.00
貸：其他綜合收益 400,000.00
2017年7月權益法調整分錄為：
借：長期股權投資－損益調整 720,000.00
借：長期股權投資－其他綜合收益 600,000.00
貸：年初未分配利潤 480,000.00
貸：投資收益 240,000.00
貸：其他綜合收益 600,000.00
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