實用：無償移交配建房如何稅務處理
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近年來，為實現“穩地價、穩房價、穩預期”的目标，我國多地采用“限地價、限房價、競産權移交房”的土地拍賣模式，有效抑制了土地成交價格和商品房價格過快增長，對促進房地産市場穩健發展起到重要作用。“限地價、限房價、競産權移交房”的土地拍賣，是指在土地招拍挂中，當土地競拍價達到政府限定價的上限後，轉為競拍配建産權須移交政府的房産，出價最高、産權移交住房配建面積最大者為競得人，競得人所建商品房銷售均價不能超政府限定價格。這種模式中，競得人配建的、須無償移交給政府的産權住房即配建産權移交房。競配建産權房同時存在兩種移交方式：一部分競配建産權房初始登記在開發企業名下，移交時企業以政府核定成本價格開具銷售發票，按商品房買賣方式辦理相關手續，有關購房款不經開發企業賬戶，直接存入市财政局指定賬戶；另一部分競配建房項目，開發企業将配建産權房産權初始登記到政府指定機構名下，無須開具發票。房地産公司無償移交配建房應當如何稅務處理？
一、配建房初始登記在開發企業名下的契稅、增值稅、土地增值稅、企業所得稅處理處理：
1.契稅。根據财稅〔2004〕134号文第一條規定，出讓國有土地使用權的，其契稅計稅價格為承受人為取得該土地使用權而支付的全部經濟利益。以競價方式出讓的，其契稅計稅價格，一般應确定為競價的成交價格，土地出讓金、市政建設配套費以及各種補償費用應包括在内。房地産公司通過競價方式取得國有土地使用權，其支付的全部經濟利益包括兩部分：一是以現金支付的土地價款；二是在拍賣明确需承建，并無償移交給政府部門的配建支出。該兩項支出都是該宗地競價成交價格的組成部分，共同構成契稅的計稅價格。鑒于這類房是開發企業為獲取土地使用權而必須支付的對價，是競拍土地的主要成本之一，雖然形式上是無償配建移交，但實質是有償的，配建房支出在房地産公司取得該宗土地時尚無法确定具體金額，因此，該項契稅應分兩次進行申報繳納。
2.增值稅。根據《财政部 國家稅務總局關于全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》（财稅〔2016〕36号）附件的規定，單位或者個人向其他單位或者個人無償轉讓無形資産或者不動産，應視同銷售無形資産或者不動産，但用于公益事業或者以社會公衆為對象的除外。該文件同時規定，“有償，是指取得貨币、貨物或者其他經濟利益”。“限地價、限房價、競産權移交房”模式實施前後的土地拍賣市場可以發現，競配建項目的單位土地成交價格顯著低于周邊同類其他非競配建項目。這表明，在“限地價、限房價、競産權移交房”模式下，企業以配建一定面積的産權移交房作為代價，折抵了部分土地價款，從而減少了現金支付土地出讓金。筆者認為，企業有關減少支付的金額屬于可确定的“其他經濟利益”，與企業前期支付的土地出讓金共同構成了企業受讓土地的真實成本。因此，企業形式上“無償”為政府建設并“無償”移交的配建産權房，對于企業來說，其經濟實質是“有償”的，稅務處理上理應對移交配建産權房的具體金額予以合理确認。
無償移交的代價能否作為土地價款抵消銷售額？根據《财政部 國家稅務總局關于明确金融、房地産開發、教育輔助服務等增值稅政策的通知》（财稅[2016]140号）文件的規定，房地産開發企業中的一般納稅人以一般計稅方式銷售的項目，其扣除“土地價款”還包括土地受讓人向政府部門支付的征地和拆遷補償費、前期開發費和土地出讓收益等，以及向其他單位或個人支付的貨币性拆遷補償費。從立法本意，無償移交的配建屬于其他配置方式取得土地價款支付的一部分，不同的是從貨币轉為了非貨币支付，應該符合上述規定，房企在新項目中作為差額計稅的組成部分。但在實操上，由于各地執行口徑參差不齊，建議操作之前與當地稅務局金進行溝通。
3.土地增值稅。《土地增值稅清算管理規程》規定，房地産開發企業将開發産品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨币性資産等，發生所有權轉移時應視同銷售房地産，并按同期同類産品平均價格或評估價值确定其收入。配建産權移交房，實質是房地産開發企業将開發産品用于換取其他單位和個人的非貨币性資産，即招拍挂的土地使用權，符合土地增值稅視同銷售的規定。這說明企業實際為獲取土地使用權的支付成本，包括了土地出讓金和配建的産權移交房價值，這也證實了企業無償配建産權房的“有償”屬性。當配建産權移交房的産權初始登記到開發企業名下，再變更登記至政府指定機構，即發生了不動産産權轉移，應當按視同銷售計算繳納土地增值稅。房地産公司應在視同銷售确認轉讓房地産收入的同時，按相同金額确認“取得土地使用權所支付的價款”，并依法扣除。
4.企業所得稅。根據國稅發〔2009〕31号文第七條規定，企業将開發産品用于捐贈、贊助、職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他企事業單位和個人的非貨币性資産等行為，應視同銷售，于開發産品所有權或使用權轉移，或于實際取得利益權利時确認收入（或利潤）的實現。确認收入（或利潤）的方法和順序為：（一）按本企業近期或本年度最近月份同類開發産品市場銷售價格确定；（二）由主管稅務機關參照當地同類開發産品市場公允價值确定；（三）按開發産品的成本利潤率确定。開發産品的成本利潤率不得低于15%，具體比例由主管稅務機關确定。在企業所得稅繳納中，視同銷售收入的确認與增值稅計稅價格的确認一緻；成本的确認以企業實際發生的相關成本确認。
二、配建房初始登記直接到政府指定機構名下的契稅、增值稅、土地增值稅、企業所得稅處理：
1.契稅。根據财稅[2004]134号規定，契稅計稅價格為成交價格，成交價格包括競得人應支付的貨币、實物、無形資産及其他經濟利益。既然配建的保障房作為拿地的前提條件，成交價格已包含在土地價款之内，配建成本不再計入土地成本計算繳納契稅。
2.增值稅。房屋建成後，房地産企業按照合同約定，把配建房不動産權屬初始登記在政府指定的配建管理單位名下、無償移交給配建管理單位，目的是用于公益事業或者以社會公衆為對象，根據《營業稅改征增值稅試點實施辦法》(财稅[2016]36号文件印發)第十四條規定，不屬于視同銷售不動産或提供建築服務、不繳納增值稅、房地産開發企業不開具發票;房地産企業将配套設施無償移交給政府的，相應的進項稅可以抵扣。
3.土地增值稅。土地增值稅清算時，企業配建的保障性住房發生的成本支出，可參照國稅發[2006]187号文件第四條第(三)款第2項規定，“建成後無償移交給政府公用事業單位用于非營利性社會公共事業的，其成本費用可以扣除”。
4.企業所得稅。企業配建保障房，是企業拿地的前提條件，因此配建保障房的成本支出和收入相關，可以所得稅前扣除。具體到成本項目上，按照國稅發[2009]31号文件第十七條第(一)款規定“屬于非營利性，無償贈與地方政府公用事業單位的，可将其視為公共配套設施及建造費用按公共配套設施費的有關規定進行處理”。
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