預付卡，何時開票？何時繳納增值稅？如何進行賬務處理？
預付卡，何時開票？何時繳納增值稅？如何進行賬務處理？
大家好，我是微微。今天我們來聊聊關于預付卡的那點事。
近些年來，随着生活水平的提高以及電子消費的普及，越來越多的商家開展了預付卡業務。
那麼，這些預付卡如何開票，如何繳稅以及如何進行賬務處理呢?下面我們就分不同類别的預付卡來進行說明。
1 單用途卡
所謂單用途卡，是指持卡人隻能在發卡企業體系内持卡進行消費的預付費卡，比如美容、美發、健身卡。
I. 稅務處理
根據《國家稅務總局關于營改增試點若幹征管問題的公告》（國家稅務總局公告2016年第53号，以下簡稱“53号公告”）：
對于單用途卡，發卡方銷售單用途卡，或者接受單用途卡持卡人充值取得的預收資金，不繳納增值稅。
因此，單用途卡在發卡時（即預充值時）由發卡人開具稅收分類編碼為“預付卡銷售和充值”的不征稅增值稅普通發票，不得開具增值稅專用發票，該發票留存備查即可，無需繳納增值稅。但因發行或者銷售單用途卡并辦理相關資金收付結算業務取得的手續費、結算費、服務費、管理費等收入，應按照現行規定繳納增值稅。
當持有卡使用單用途卡購買貨物或服務時，銷售方應當按照相關規定繳納增值稅，且不得向其開具增值稅發票。看到這裡，有人可能會有疑惑了，如果是企業作為單用途卡的持卡人進行預充值并消費，其充值時取得的是不征稅增值稅發票這點可以理解預付卡，但如果企業實際消費時仍然無法取得增值稅專用發票那麼持卡企業不是喪失了抵扣增值稅進項稅額的權利？在這點上，微微個人理解是2016 53号文中所指的持卡人是個人，即最終消費者。
事實上，企業消費往往采用轉賬的方式，而2016 53号文相關規定的制定主要是基于個人消費考慮的。由于個人不屬于納稅主體，無法抵扣進項稅額，因此無需向其開具增值稅發票，這一點可以參考國稅發〔1993〕150号文件的規定：
不得開具增值稅專用發票的包括：1、向消費者銷售應稅項目。
但事實上，作為最終消費者預付卡，個人也是有權獲取增值稅普通發票的，比如獲取餐飲費增值稅普通發票作為報銷憑證等，因此對于“且不得向其開具增值稅發票”這一條，我個人的解讀還是不得向個人開具增值稅專用發票，而對于一般納稅人還是可以開具專用發票的。
畢竟，商戶本身也是要繳納增值稅，而預充值時開具的不征稅增值稅普通發票也隻是一個留存備查的憑證，不存在重複确認收入或者重複征收增值稅的情況，即使不開票也是要做無票申報的，那麼向個人開具普票、向企業開專票也無妨。
II. 會計處理
在單用途卡發卡人收到預付充值款時，應當做“預收賬款”處理。直到發生實際消費，即提供商品或勞務且相關所有權屬已經轉移時才确認收入。
2 多用途卡
又名支付機構預付卡，由支付機構銷售并可以實現跨商戶支付，比如用某支付機構預付卡可以在不同超市、店家購物、可以購買電影票、可以支票水電煤公用事業費等等。
I. 稅務處理
同樣，根據2016 53号文的規定，支付機構銷售多用途卡取得的等值人民币資金，或者接受多用途卡持卡人充值取得的充值資金，不繳納增值稅，支付機構可向購卡人、充值人開具增值稅普通發票，但不得開具增值稅專用發票。支付機構因發行或者受理多用途卡并辦理相關資金收付結算業務取得的手續費、結算費、服務費、管理費等收入，應按規定繳納增值稅，可以開具增值稅專用發票。持卡人使用多用途卡，向與支付機構簽署合作協議的特約商戶購買貨物或服務，特約商戶應按照現行規定繳納增值稅，且不得向持卡人開具增值稅發票。特約商戶收到支付機構結算的銷售款時，應向支付機構開具增值稅普通發票，并在備注欄注明“收到預付卡結算款”，不得開具增值稅專用發票。
同時，特約商戶按照持卡人的消費金額繳納增值稅，但不得像持卡人開具增值稅發票。多用途卡與單用途卡的區别在于，多用途卡的支付機構（發卡人）不是商戶，你可以把支付機構簡單地理解為一個媒介，因此商戶向支付機構開具增值稅普通發票，且無需繳納增值稅，因為增值稅在商戶與持卡人進行交易時已經繳納了。而商戶不得向持卡人開具增值稅發票，這一點上我的理解與上面單一用途卡是一緻的，即這裡的持卡人指的是最終消費者。
II. 會計處理
支付機構在收到預充值款時，應做“預收賬款”處理，在持卡人實際消費并與商戶結算時做“應付賬款”處理，相應在結算時收取的手續費、結算費、服務費、管理費等做“主營業務收入”處理。
商戶在持卡人實際消費時做“應收賬款”處理并确認為主營業務收入，相應在結算款中扣除的手續費、結算費、服務費、管理費做“銷售費用”處理。
3 加油卡
加油卡比較特殊，不适用單用途卡的管理辦法，也不屬于多用途卡的範疇。
I. 稅務處理
按照《成品油零售加油站增值稅征收管理辦法》等的規定，企業售賣加油卡時，應按預收賬款方法作相關賬務處理，不繳納增值稅。預售單位在發售加油卡時，可以開具普通發票。如果用戶要求開具增值稅專用發票，待用戶憑卡加油後，企業可根據加油卡回籠記錄，向其開具增值稅專用發票。接受加油卡銷售成品油的單位與預售單位結算油款時，銷售成品油的單位應根據實際結算的油款，向預售單位開具增值稅專用發票。
這裡需要說明的是，加油卡分個人卡和單位卡。如果屬于個人車主為自己的車輛加油，也是不允許開具增值稅專用發票的。另外，加油卡的情況是預售單位根據實際消費向持卡人開票，不同于單用途卡和多用途卡商戶向持卡人消費的情況。
II. 會計處理
類似于多用途卡的處理方式。預售單位在收到收到預充值款時，應做“預付賬款”處理，在持卡人加油并與加油企業結算時做“應付賬款”處理，相應在結算時收取的手續費、結算費、服務費、管理費等做“主營業務收入”處理。
加油企業在持卡人實際加油時做“應收賬款”處理并确認為主營業務收入，相應在結算款中扣除的手續費、結算費、服務費、管理費做“銷售費用”處理。
4 其他注意事項
如果是委托第三方進行售卡的情況，銷售方在收到售卡方結算的銷售款時，應向售卡方開具稅收分類編碼為“預付卡銷售和充值”的不征稅增值稅普通發票，并在備注欄注明“收到預付卡結算款”，不得開具增值稅專用發票。另外，需要注意的是，增值稅上收入确認的時點與企業所得稅上收入确認的時點還是有所不同的。比如，我購買了一張英語培訓機構的預付費卡，金額3萬元，試用期為1個月，我有權在1内月退貨，超過1個月則無權退貨，在3年内我可以無數次地使用賬号登陸在線英語培訓平台找外教練口語。
那麼，這種預付費卡由于未來的使用日期、頻次無法确認，即使可以确定，也不可能在3年内每一個使用平台的日子分别确認收入。因此，這類預付費卡應當在試用期滿後開票并确認為遞延收益，并在未來3年内按合理的方法（平攤法或者按照曆史經驗曲線形成的攤銷模型等）來确認收入。
在這個例子中，增值稅上收入的确認時點為試用期滿開票時，而企業所得稅上收入的确認時點為由遞延收益分期攤銷至收入時。之所以會産生這樣的差異，主要是因為增值稅和企業所得稅相關政策對預付費模式下的收入确認時間有不同的規定。根據增值稅相關稅收政策的規定：
發生應稅銷售行為，增值稅納稅義務發生時間為收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開具發票的，為開具發票的當天。銷售貨物，采取預收貨款方式的，其收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據的當天為貨物發出的當天，但生産銷售生産工期超過12個月的大型機械設備、船舶、飛機等貨物，為收到預收款或者書面合同約定的收款日期的當天。納稅人提供租賃服務采取預收款方式的，其納稅義務發生時間為收到預收款的當天。
在企業所得稅方面，現行規定并無針對預收、預付行為的專門條款。但在企業所得稅上我們把握的原則就是是否滿足企業會計準則收入确認的條件，簡單地說，就是所有權屬是否轉移、經濟利益是否流入、成本費用是否能夠可靠計量、收入是否能夠确認。由此，如果一項預付費服務橫跨3年，我們也不可能在1年内全部确認收入。
5 總結
I. 單用途卡
發卡人和售卡人為同一人時：
發卡人和售卡人不為同一人時：
II. 多用途卡
III. 加油卡
最後，再強調一點，如果購卡人不是最終持卡人，比如企業購卡作為職工福利、業務招待等情況，基本操作還是比照上面所述，但需要注意的有幾點：
購進的職工福利不得做進項稅額抵扣；
該給員工繳納個人所得稅；
如果用于業務招待需要限額抵扣。
好了，關于各類預付費的稅務處理、會計處理，包括何時開票，開具何種類型的發票，何時确認收入就介紹到這裡。
看上去規定挺複雜的，但隻要把握以下原則：不重複征稅，不向個人開具增值稅專用發票，以及在滿足收入确認條件時再确認收入，就能輕松掌握啦。
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